BFH bestätigt Trennung nach Durchführungswegen
Mit der Entscheidung des BFH ist die Anwendung der Fünftelungs-Regelung bei Kapitalleistungen aus nach § 3 Nr. 63 EStG geförderter betrieblicher Altersversorgung (also neueren Direktversicherungen, Pensionskassen und Pensionsfonds) weiterhin regelmäßig nicht möglich.
Die restriktive Rechtsprechung des BFH hatte in der Vergangenheit – soweit sie zu den genannten drei versicherungsförmigen Durchführungswegen der betrieblichen Altersversorgung ergangen war – durchaus auch im Hinblick auf unmittelbare Versorgungszusagen und Unterstützungskassen-Versorgungswerke Unruhe gestiftet. Denn der BFH argumentierte hinsichtlich der Anwendbarkeit der Fünftelungs-Regelung – anders als die Finanzverwaltung – allein mit Atypik der Art der Versorgungsleistung. Die Finanzverwaltung macht die Anerkennung von Leistungen der betrieblichen Altersversorgung als außerordentliche Einkünfte im Sinne des § 34 EStG (hingegen) i. W. vom gewählten Durchführungsweg abhängig (vgl. BMF-Schreiben vom 12.08.2021 – IV C 5 -S 2333/19/10008 : 017). Während Kapitalleistungen aus einer Direktzusage oder von einer Unterstützungskasse (interne Durchführungswege) nach Ansicht der Finanzverwaltung in den Genuss der Vergünstigung nach § 34 EStG kommen, wird dies von ihr bei Leistungen aus versicherungsförmigen Durchführungswegen ausgeschlossen.
Die früheren Entscheidungen des BFH hatten die Frage aufgeworfen, ob der BFH das Erfordernis sehen könnte, den „atypischen Verlauf“ als Kriterium für die Anwendbarkeit der Fünftelungs-Regelung auch auf die internen Durchführungswege zu übertragen. Dies wäre aus Sicht der versorgungsberechtigten Personen, die dort Kapitalleistungen erhalten, naturgemäß von erheblichem Nachteil gewesen. Denn dort – in den internen Durchführungswegen – kommen einmalige Kapitalleistungen nicht selten sogar als reguläre Versorgungsleistung vor. Derartige Befürchtungen waren aber offenbar unbegründet. Denn das aktuelle Verfahren hat der BFH nunmehr auch zum Anlass genommen, sich ausführlich zu der „Ungleichbehandlung“ der versicherungsförmigen (externen) und der internen Durchführungswege zu äußern. Der BFH hält es demnach für zulässig, an der von der Finanzverwaltung praktizierten unterschiedlichen Vorgehensweise hinsichtlich der Fünftelungs-Regelung festzuhalten.
BFH hält Ungleichbehandlung für zulässig
Insbesondere stünde eine solche Ungleichbehandlung nicht dem Gleichheitssatz des Grundgesetzes entgegen. Die Differenzierung zwischen Arbeitslohn (interne Durchführungswege) [mit Fünftelungs-Regelung] und anderen Einkunftsarten (versicherungsförmige Durchführungswege) [ohne Fünftelungs-Regelung] wirke sich nicht auf spezielle grundrechtliche Freiheiten aus. Die Entscheidung, eine Kapitalzahlung statt einer lebenslangen Rentenzahlung zu wählen, unterläge der freien und alleinigen Disposition des Steuerpflichtigen. Die unterschiedliche Behandlung ist nach Ansicht des BFH auch nicht willkürlich. Man würde hier nämlich nicht nur zwischen Einkunftsarten, sondern auch zwischen einer typischerweise bestehenden oder fehlenden Dispositionsfreiheit differenzieren. Bezieher sonstiger Einkünfte würden typischerweise über eine Dispositionsfreiheit verfügen, die Bezieher der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nicht haben.
Auch wenn bei Kapitalabfindungen, die als Arbeitslohn zu behandeln sind, im Einzelfall eine Dispositionsmöglichkeit des Steuerpflichtigen bestünde, sei es zulässig, den ermäßigten Steuersatz zu gewähren. Dies beruhe auf der Befugnis der Rechtsprechung zur bereichsspezifischen Typisierung und Vereinfachung.
Aus dem Umstand, dass arbeitsrechtlich ein Wechsel zwischen allen Durchführungswegen möglich ist, könne ebenfalls nicht hergeleitet werden, dass die Besteuerung überall den gleichen Grundsätzen folgen müsse. Insgesamt sieht der BFH also keine Veranlassung, in die von der Finanzverwaltung vorgesehene Trennung nach Durchführungswegen einzugreifen.
Das aktuelle Urteil des BFH könnte womöglich einen Schlusspunkt unter die langjährige Diskussion über die Frage der Anwendbarkeit der Fünftelungs-Regelung in der betrieblichen Altersversorgung setzen. Eine Begünstigung der internen Durchführungswege bei Kapitalzahlungen bleibt zulässig. In den externen Durchführungswegen ist diese Anwendung (in aller Regel) ausgeschlossen. Die von der Finanzverwaltung aufgestellten Grundsätze können weiter angewendet werden.
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Michael Gerhard 
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